Archive for 03 Ekim 2012

Geç Gelen Faturaların Kayıtlara İntikali

GEÇ GELEN FATURALARIN KAYITLARA İNTİKALİ

2011 yılına ilişkin satın aldığımız hizmet veya mal faturaları 2012 yılı  içerisinde elimize geçmiş olabilir.  Örneğin, 2011 yılı Aralık ayına ilişkin bir fatura 2012 yılının  Mart veya Nisan  ayı içerisinde elimize geçmiş olabilir.  Bu gibi durumlarda  takvim yılı kapanan dönemlerle ilgili olarak  geç gelen  faturaların akıbeti şöyle olacaktır:

1-           Kurum beyannamesi 25 Nisan tarihine  kadar
verileceğinden dolayı bu  tarihe kadar  gelen
faturaların akıbeti:

2011 yılı  ile  ilgili sonradan  2012 yılı  içerisinde  tarafımıza intikal eden faturalar kurumlar vergisi beyannamesi verileceği tarihe kadar intikali halinde mal  bedeli  + KDV toplamı üzerinden  hesaplarımıza alınarak kar/zarar belirlenecektir.

Dolayısıyla 2011 tarihli faturanın KDV’sini 2012 yılı kayıtlarında  indirilecek KDV (191)  hesapta  izlemeniz mümkün değildir.  Başka bir ifade ile, KDV’nin indirilecek KDV olarak düşülmesi mümkün değildir.

2-           Geç gelen fatura yeni yılın  tarihini taşıyor ise
ne yapılmalıdır?

2011 yılı ile ilgili olduğu  halde, işin tabiatı gereği 2012 tarihli  olarak düzenlenebilen  faturanın  KDV’si kayda alındığı izleyen  2012 yılında indirilecek KDV olarak  dikkate alınabilecektir.  Bu konuda elektrik, gaz, su, telefon faturalarına yönelik olarak  verilmiş muhtelif tarihli Gelir İdaresi  özelgeleri bulunmaktadır. Ancak, son zamanlarda KDV açısından  farklı  değerlendirmeler yapılmaya başlanılmış  olduğunu gözlemliyoruz.

Bu  faturaların  muhasebe kayıtlarında gider veya maliyet olarak önceki yılla ilişkilendirilmesi  gerekecektir. 2012 yılı kurumlar vergisi açısından  gider olarak dikkate alabilmenin en kolay yolu 2011 kurumlar vergisi beyanının  diğer indirimler satırında gösterilebilir.

3-           2011  ile ilgili olup faturası izleyen yılda (2012’de 2012 tarihli olarak) düzenlenen “Ciro Primleri”

Fatura ve benzeri  vesikalarda ayrıca gösterilmeyip, sene sonlarında, belli bir dönem sonunda ya da belli bir ciro üzerinde yapılan iskontolar  hakkında şu açıklamalara yer verilmiştir:(1)

“KDV Kanununun 35’inci maddesi ile KDV matrahında çeşitli sebeplerle değişiklik vuku bulduğu hallerde, vergiye tabi işlemleri yapmış olan mükelleflerin, bunlar için borçlandığı vergiyi; bu işlemlere muhatap olan mükelleflerin ise indirme hakkı bulunan vergiyi değişikliğin mahiyetine uygun şekilde ve değişikliğin vuku bulduğu dönem içinde düzeltebilmelerine imkân sağlanmıştır.

Fatura ve benzeri belgelerde ayrıca gösterilmeyip, yıl sonlarında, belli bir dönem sonunda ya da belli bir ciro aşıldığında (satış primi, hasılat primi, yıl sonu iskontosu gibi adlarla) yapılan iskontolar esas itibariyle, asıl işleme ilişkin KDV matrahının değişmesi sonucunu doğurmaktadır. Dolayısıyla, KDV matrahında değişiklik vuku bulduğu bu gibi durumlarda KDV Kanununun 35’inci maddesine göre düzeltme yapılması gerekmektedir.

Bu itibarla, fatura ve benzeri vesikalarda gösterilmeyip belli bir dönem sonunda ya da belli bir ciro aşıldığında yapılan iskontolar nedeniyle KDV matrahında değişiklik vuku bulduğu hallerde düzeltme işlemi, alıcı tarafından satıcı adına bir fatura ve benzeri belge düzenlenmek ve bu amaçla düzenlenecek belgede, KDV matrahında değişikliğe neden olan iskonto tutarına ilk teslim veya hizmetin yapıldığı tarihte bu işlem için geçerli olan KDV oranı uygulanmak suretiyle yapılacaktır.”

Bu tebliğ düzenlemesi uyarınca, 19 Ocak 2012 tarihinden itibaren düzenlenecek bu türden iskonto ya da ciro primi faturalarında, artık %18 oranı değil, daha önce satışı yapılan ürüne ait olarak satış anında uygulanmış KDV oranı ne ise o uygulanacaktır. Başka bir deyişle, bu tür ciro primlerinde daha önceki mal tesliminde ya da hizmet ifasında düzenlenmiş faturada belirtilen KDV oranı uygulanmakla, daha önce yapılmış olan işleme ilişkin KDV matrahında düzeltme yapılmış olacaktır.

Bu anlamda, zincir marketler ya da bayiler vb satış dağıtım kanalından ya da diğer kişi ve kurumlardan gelecek bu tür ciro prim ya da iskonto faturalarında uygulanacak KDV  oranı konusunda karşı tarafın uyarılmasında ve düzenlenecek faturalarda %18 değil, satışa konu olmuş olan mal ya da hizmet için daha önce uygulanmış olan KDV  oranının esas alınmasını sağlamakta fayda olacaktır.

4-Geç gelen faturalarla ilgili bir özelge:

KDVK’nın 58’inci maddesi nedeniyle tereddüt yaşayan şirketlerin sordukları sorulara cevaben bakanlık (İstanbul Boğaziçi Vergi Dairesi Başkanlığı KDV-29/240/8141 sayı ve 24.12.2003 tarihli mukteza), geç gelen faturanın artık indirilecek KDV olarak dikkate alınabilmesi mümkün olmayacağı gerekçesiyle gider olarak dikkate alınabileceği görüşünü vermiştir.

____________________________________

(1) Bkz. 116 seri nolu KDV GT: 6.2. Bölüm.

SMMM

Dr. Mustafa ALPASLAN

117 Seri No.lu KDV Genel Tevliği Uyarınca KDV Tevkifat Tablosu

117 SERİ NO.LU KDV GENEL TEBLİĞİNE GÖRE KISMİ KDV TEVKİFAT TABLOSU

 

İşlemin Nevi Tevkifat Yapacak Olanlar 1 Mayıs 2012’den İtibaren
İkametgahı, İşyeri, Kanuni Merkezi ve İş Merkezi Türkiye’de Bulunmayanlar Tarafından Yapılan İşlemler (Bu gibi hizmet ifalarında mükellef, esas olarak hizmeti ifa eden olmakla birlikte, Türkiye’de ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi bulunmadığından, KDV’nin tamamı, hizmetten faydalanan yurt içindeki muhatap tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödenecektir.) Hizmetten Yararlanan Yurt İçindeki Muhattap 10/10 (Tam Tevkifat)
Serbest Meslek Faaliyeti Çerçevesinde Yapılan Teslim ve Hizmetler (Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinde sayılan kişi, kurum ve kuruluşlar, aynı Kanunun 18 inci maddesi kapsamına giren kişilere yapacakları ödemeler ile ilgili olarak gelir vergisi (GV) stopaj tutarı dâhil işlem bedeli üzerinden KDV hesaplayıp sorumlu sıfatıyla beyan edip ödeyeceklerdir. Hesaplanan KDV tutarı gelir vergisi stopaj matrahına dâhil edilmeyecektir.) Hizmet veya Teslimden Yararlanan Yurt İçindeki Muhattap 10/10 (Tam Tevkifat)
Kiralama İşlemleri KDV Kanununun (1/3-f) maddesine göre, Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde belirtilen mal ve hakların kiraya verilmesi işlemleri KDV’nin konusuna girmektedir. (Kiraya verenin başka faaliyetleri nedeniyle KDV mükellefiyetinin bulunmaması (sadece sorumlu sıfatıyla KDV ödeyenler bu kapsama dâhildir), kiracının KDV mükellefi olması (sadece sorumlu sıfatıyla KDV ödeyenler bu kapsama dâhil değildir), şartlarının birlikte var olması halinde, kiracı tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilecektir.) Kiracı Tarafından 10/10 (Tam Tevkifat)
Reklam Verme İşlemleri KDV mükellefi olan gerçek veya tüzel kişiler (sadece sorumlu sıfatıyla KDV ödeyenler bu kapsama dahil değildir), KDV mükellefiyeti olmayan; Amatör spor kulüplerine, oyuncularının formalarında gösterilmek, şahıslara veya kuruluşlara ait bina, arsa, arazi gibi yerlerde duvarlara yazılmak, pano olarak yerleştirilmek, gerçek veya tüzel kişiler tarafından yayımlanan dergi, kitap gibi yazılı eserlerde yayınlanmak ve benzeri şekillerde reklam verme işlemleri ile ilgili KDV, reklam hizmeti verenlerin KDV mükellefi olmaması halinde, reklam hizmeti alanlar tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilecektir. Hizmeti Alan Tarafından 10/10 (Tam Tevkifat)
Yapım İşleri ile Bu İşlerle Birlikte İfa Edilen Mühendislik-Mimarlık ve Etüt-Proje Hizmetleri *Belirlenmiş Alıcılar 2/10
Etüt, Plan-Proje, Danışmanlık, Denetim ve Benzeri Hizmetler (Ekspertiz, teknik, ekonomik, mali ve hukuki alanda sunulan danışmanlık, müşavirlik, denetim.) *Belirlenmiş Alıcılar 9/10
Makine, Teçhizat, Demirbaş ve Taşıtlara Ait Tadil, Bakım ve Onarım Hizmetleri *Belirlenmiş Alıcılar 5/10
Yemek Servisi ve Organizasyon Hizmetleri *Belirlenmiş Alıcılar 5/10
İşgücü Temin Hizmetleri (Özel güvenlik ve koruma hizmetleri dahil.) (Yalnızca özel güvenlik sistemlerinin kurulması tebliğdeki yapım işlerinin özelliklerini taşımıyorsa tevkifat uygulanmayacaktır.) KDV Mükellefleri ve *Belirlenmiş Alıcılar 9/10
Yapı Denetim Hizmetleri KDV Mükellefleri ve *Belirlenmiş Alıcılar 9/10
Fason Olarak Yaptırılan Tekstil ve Konfeksiyon İşleri, Çanta ve Ayakkabı Dikim İşleri ve Bu İşlere Aracılık Hizmetleri KDV Mükellefleri ve *Belirlenmiş Alıcılar 5/10
Turistik Mağazalara Verilen Müşteri Bulma / Götürme Hizmetleri KDV Mükellefleri 9/10
Spor Kulüplerinin Yayın, Reklam ve İsim Hakkı Gelirlerine Konu İşlemleri KDV Mükellefleri ve *Belirlenmiş Alıcılar 9/10
Temizlik, Çevre ve Bahçe Bakım Hizmetleri KDV Mükellefleri ve *Belirlenmiş Alıcılar 7/10
Servis Taşımacılığı Hizmeti KDV Mükellefleri ve *Belirlenmiş Alıcılar 5/10

Her Türlü Baskı ve Basım Hizmetleri
*Belirlenmiş Alıcılar 5/10

Külçe Metal Teslimleri Hurdadan Elde Edilenler Dışındaki Bakır, Alüminyum ve Çinko Külçe Teslimleri
(İthalatçı ve ilk üreticiler tarafından yapılan teslimde tevkifat uygulanmayacak.) (Hurda metalden elde edilen külçelerin ithalatçıları ve üreticileri tarafından tesliminde de tevkifat uygulanacaktır.)
KDV Mükellefleri ve *Belirlenmiş Alıcılar 7/10

Bakır Çinko ve Alüminyum Ürünlerinin
(Teslimi İlk üretici ithalatçı teslimi hariç.) (İthalatçılar; “Teslim edilen mal doğrudan ithalat yoluyla temin edildiğinden tevkifat uygulanmamıştır.” ilk üreticiler; “Teslim edilen mal firmamızca cevherden üretildiğinden tevkifat uygulanmamıştır.” ibaresi ile tevkifatsız fatura düzenleyecekler.)
KDV Mükellefleri ve *Belirlenmiş Alıcılar 7/10

Hurda ve Atık Teslimi
(KDV17/4-g’den doğan istisnadan KDV18/1’e istinaden vazgeçilmesi halinde)
KDV Mükellefleri ve *Belirlenmiş Alıcılar 9/10

Metal, Plastik, Lastik, Kauçuk, Kağıt ve Cam Hurda ve Atıklardan Elde Edilen Hammadde Teslimi
(Hurda ve atıkların çeşitli işlemlerden geçirilmesi sonucu elde edilen hammaddelerin tesliminde.) (İthalatçıların tesliminde “Teslim edilen mal doğrudan ithalat yoluyla temin edildiğinden tevkifat uygulanmamıştır.” açıklamasına ve ithalata ilişkin fatura ve gümrük beyannamesi bilgilerine yer verilecektir.)
KDV Mükellefleri ve *Belirlenmiş Alıcılar 9/10

Pamuk, Tiftik, Yün ve Yapağı ile Ham Post ve Deri Teslimleri
KDV Mükellefleri ve *Belirlenmiş Alıcılar 9/10

Ağaç ve Orman Ürünleri Teslimi
(İnşaatlık, doğramalık, marangozluk, mobilyalık ve benzeri kereste, mobilya ve kereste imalatı sonucu ortaya çıkan kırpıntı, çıta ve benzeri imalat artıkları ile odun artığı talaş teslimleri tevkifat uygulaması kapsamındadır.) (Tomruk, odun, kereste, kırpıntı, atık vb. mahiyetinde olmayan; mobilya, kapı-pencere doğraması, döşeme malzemesi, sunta, levha, mdf, rabıta, lambri, süpürgelik ve benzeri ürünlerin tesliminde tevkifat uygulanmayacaktır.)
KDV Mükellefleri ve *Belirlenmiş Alıcılar 9/10

 

 

 

* Belirlenmiş alıcılar (KDV mükellefi olsun olmasın):

  • 5018 sayılı Kanuna ekli cetvellerde yer alan idare, kurum ve kuruluşlar, il özel idareleri ve bunların teşkil ettikleri birlikler, belediyelerin teşkil ettikleri
    birlikler ile köylere hizmet götürme birlikleri
  • Yukarıda sayılanlar dışındaki, kanunla kurulan kamu kurum ve kuruluşları,
  • Döner sermayeli kuruluşlar,
  • Kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşları,
  • Kanunla kurulan veya tüzel kişiliği haiz emekli ve yardım sandıkları,
  • Bankalar,
  • Kamu iktisadi teşebbüsleri (Kamu İktisadi Kuruluşları, İktisadi Devlet Teşekkülleri),
  • Özelleştirme Kapsamındaki Kuruluşlar,
  • Organize sanayi bölgeleri ile menkul kıymetler, vadeli işlemler borsaları dahil bütün borsalar,
  • Yarıdan fazla hissesi doğrudan yukarıda sayılan idare, kurum ve kuruluşlara ait olan (tek başına ya da birlikte) kurum, kuruluş ve işletmeler,
  • Payları İstanbul Menkul Kıymetler Borsasında işlem gören şirketler

İşini Terkeden Mükellefin KDV Karşısındaki Durumu

İŞİNİ TERK EDEN MÜKELLEFLERİN

KDV KARŞISINDAKİ DURUMU

GİRİŞ:

213 Sayılı Vergi Usul Kanununun 161’inci maddesinde işi bırakmanın tarifi; “ Vergiye tabi olmayı gerektiren muamelelerin tamamen durdurulması ve sona ermesi, işi bırakmayı tarif eder.” şeklinde yapılmıştır.Mükelleflerin, işlerini terk ederek faaliyetlerini sonlandırması neticesinde Katma Değer Vergisi açısından bir takım özellik arz eden durumlar ortaya çıkmaktadır. Örneğin, stokta bulunan malların durumu, devreden KDV’nin bulunması, indirilemeyen KDV’nin akibeti vb. hususlar, işin terki halinde cevaplanması gereken sorular olarak ortaya çıkmaktadır.Ayrıca indirilemeyen KDV’nin hangi durumda iade edilebileceği de bu makalemizde irdelenecektir.

1-İŞİN TERKİ HALİNDE YAPILACAK İŞLEMLER:

Vergi Usul Kanununa göre işe başlamayı vergi dairesine bildirmek mecburiyetinde olan mükelleflerden, işini bırakanların da işi bıraktıklarının, olayın vuku tarihinden itibaren 1 ay içerisinde bağlı oldukları vergi dairesine yazı ile bildirmek zorunlulukları bulunmaktadır.

Katma Değer Vergisi Kanununun 1’inci maddesinde, Türkiye’de yapılan teslim ve hizmet ifalarının KDV’ye tabi bulunduğu belirtilmiştir.Mükelleflerin işletmeleri bünyesinde bulunan malları, faaliyetleri süresince satmaları durumunda söz konusu satışlarından KDV hesaplamak ve tahsil ettikleri KDV’yi hesaplarına intikal ettirmek zorunluluğu bulunmaktadır.

İşin bırakıldığı esnada satılmayıp işletme kayıtlarında mevcut bulunan malların ise KDV Kanununun 3/a maddesi mucibince işletmeden çekiş gösterilmek suretiyle fatura edilmesi ve düzenlenen faturadaki bedel üzerinden KDV hesaplanması mecburiyeti bulunmaktadır.Bu durumda mükelleflerin işletmeden çekiş gösterdikleri mallar için kendi adlarına fatura düzenlemeleri,mal bedelini tespit ederken KDV Kanununun 27’nci maddesinde belirtilen durumların mevcudiyeti halinde ise emsal bedelin nazara alınması gerekmektedir.(1)

Konu ile alakalı özelgelerde stokta bulunan mallarla ilgili yapılacak işlemler belirtilmiştir;

“İşin terk edilmesi halinde işini terk eden mükellefler, mevcutlarını terkten önce satış vb. yollarla tasfiye ettikleri takdirde teslim bedeli üzerinden, mevcutlar tasfiye edilmemişse işletmeden çekiş göstererek Katma Değer Vergisi Kanununun 3/a maddesi gereğince emsal bedeli üzerinden vergi hesaplayıp beyan etmek zorundadırlar…”(2)

“İşin bırakılması halinde, işini terk eden mükelleflerin mallarını terkten önce satış vb. yollarla tasfiye ettikleri takdirde teslim bedeli üzerinden mevcutlar tasfiye edilmemişse, KDV Kanununun 27. maddesine göre bunların emsal bedelleri üzerinden KDV hesaplanması gerekir. Tasfiye edilemeyip işletmeden çekiş gösterilecek malların bedelleri üzerinden KDV hesaplanması mümkün değildir.”(3)

2-           İŞİN TERKİNDE DEVREDEN KDV BULUNMASI HALİNDE YAPILACAK İŞLEMLER

Normal KDV sistematiği içerisinde, yüklenilen KDV’ler, mal satışı veya  hizmet ifası dolayısıyla  hesaplanan KDV’lerden indirilir. Bu işlem neticesinde ya Ödenecek KDV yahut Devreden KDV oluşur.KDV Kanununun 29’uncu maddenin birinci bendinde;

“Mükellefler, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça, faaliyetlerine ilişkin olarak aşağıdaki vergileri indirebilirler…”hükmü yer almak olup, ikinci bendinde ise;

“Bir vergilendirme döneminde indirilecek katma değer vergisi toplamı, mükellefin vergiye tâbi işlemleri dolayısıyla hesaplanan katma değer vergisi toplamından fazla olduğu takdirde, aradaki fark sonraki dönemlere devrolunur ve iade edilmez.” hükmü yer almaktadır.

Dolayısıyla mükelleflerin faaliyetleri süresince yüklendikleri KDV’nin telafisinde esas yöntem, yüklenilen KDV’nin mal satışı veya hizmet ifası suretiyle hesaplanan KDV’lerden indirilmesidir.Şayet yüklenilen KDV, hesaplanan KDV’den fazla ise aradaki fark takip eden dönemlerde indirilmek üzere sonraki döneme devredilir.

Bu noktada özellik arz eden bir durum ortaya çıkmakta ve mükellefin işi terk etmesi dolayısıyla devreden KDV’nin, bir daha devredilemeyeceğine göre,yani indirilemeyeceğine göre ne şekilde bir işleme tabi tutulacağı önem arz etmektedir.Bu konuda KDV Kanununda açık bir hüküm bulunmamaktadır.Ancak mükelleflerce çeşitli zamanlarda istenilen özelgelerde, Vergi İdaresince yapılacak işlem açıklanmıştır;

…Bu durumda özelgenizde belirtildiği üzere, 31.12.2000 tarihinde faaliyetini terk eden mükellefin indirim yoluyla giderilmediği vergilerin 2000 yılına ait G.V. matrahının tespitinde gider veya maliyet unsuru olarak göz önüne alınmasında bir sakınca yoktur.”(4)

“Türkiye’de dar mükellef esasında vergilendirilmekte iken işini bırakan bir kurumun Türkiye’de yüklenip indiremediği KDV, Kurumlar Vergisi yönünden gider yazması mümkün bulunmaktadır.”(5)

Özelgelerden de anlaşılacağı gibi İdarenin görüşü, işin terki halinde indirilemeyen KDV’nin gider ya da maliyet unsuru olarak dikkate alınmasıdır. Ancak bu noktada başka bir sorun ortaya çıkmaktadır. KDV Kanununun 58’inci maddesinde; ” Mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan Katma Değer Vergisi ile mükellefçe indirilebilecek Katma Değer Vergisi, Gelir ve Kurumlar Vergisi matrahlarının tespitinde gider olarak kabul edilmez.” hükmü yer almaktadır.

Söz konusu maddeye göre, indirilebilecek KDV’nin Gelir ya da Kurumlar Vergisi matrahlarının tespitinde gider olarak kabul edilemeyeceği, böyle bir durumda ise söz konusu KDV’nin kanunen kabul edilmeyen gider olarak matraha dahil edilmesi gerektiği belirtilmektedir.Ancak kanun maddesinde bahsedilen durum, mükelleflerin indirmeye hakkı olduğu halde indirmediği KDV’yi, gider ya da maliyet unsuru olarak dikkate almasının önlenmesine yönelik bir düzenlemedir.İşin terki durumu ise mükellefin faaliyetini sona erdiren ve bir daha söz konusu KDV’yi indirim konusu yapamayacağı bir durumu içermektedir.

Dolayısıyla mükelleflerin işin terki nedeniyle indirim konusu yapamadıkları KDV’yi gider ya da maliyet unsuru olarak dikkate almalarında bir sakınca bulunmamaktadır.Ancak  İdarenin de yanlış uygulamalara mahal vermemek adına konuya bir tebliğ ile açıklık getirmesinin  uygun olacağı kanaatindeyiz.

3-           DEVREDEN KDV, İADE KONUSU YAPILABİLİR Mİ?

İşin terki halinde mükelleflerin yüklendikleri vergilerden indiremedikleri kısmını gider olarak yazmalarının mümkün olduğunu yukarıda belirtmiştik.İşin terki halinde mükellefin indiremediği KDV’nin iade edilip edilemeyeceği hususu da özellik arz eden bir konudur. Bu konuda verilen özelgelerde ve yargı kararlarında iadenin mümkün olmadığı belirtilmiştir.KDV Kanununda da böyle bir durumda iade yapılabileceğine dair açık bir hüküm bulunmamaktadır.Örneğin, Danıştay işi bırakan bir mükellefin devrolan KDV iadesi yolundaki talebini, bu konuda hüküm bulunmadığı gerekçesiyle reddetmiştir.(6) Vergi İdaresince verilen özelgede ise;

“İşin terk edilmesi halinde işini terk eden mükellefler, mevcutlarını terkten önce satış vb. yollarla tasfiye ettikleri takdirde teslim bedeli üzerinden, mevcutlar tasfiye edilmemişse işletmeden çekiş göstererek Katma Değer Vergisi Kanununun 3/a maddesi gereğince emsal bedeli üzerinden vergi hesaplayıp beyan etmek zorundadırlar. Hesaplanan bu vergilere rağmen indirilemeyen kısım kalırsa, indirilemeyen katma değer vergisinin iadesi söz konusu olmayacaktır.”(7)Açıklamasında bulunulmuştur.

Yapılan bu açıklamalar ışığında  söz konusu iade işlemine onay vermeme gerekçesi olarak,böyle bir imkanın istismar edileceği endişesine dayanmakta, yani Hazinenin kötü niyetli mükelleften korunması saikiyle iyi niyetli mükellefin hakkı haleldar edilmektedir.(8)

Buraya kadar işin terki halinde mükellefin indiremediği KDV’nin iade edilip edilemeyeceği hususu açıklanmıştır.Yani mükellefin faaliyetine son vermesi dolayısıyla devreden KDV’nin iadesinin mümkün olmadığı, ancak gider ya da maliyet unsuru olabileceği belirtilmiştir.KDV Kanununun 29’uncu maddesinin bendinde fıkrasında;”… Şu kadar ki, 28 inci madde uyarınca Bakanlar Kurulu tarafından vergi nispeti indirilen teslim ve hizmetlerle ilgili olup teslim ve hizmetin gerçekleştiği vergilendirme döneminde indirilemeyen ve tutarı Bakanlar Kurulunca tespit edilecek sınırı aşan vergi, bu mükelleflerin vergi ve sosyal sigorta prim borçları ile genel ve katma bütçeli idareler ile belediyelere olan borçlarına ya da döner sermayeli kuruluşlar ile sermayesinin % 51’i veya daha fazlası kamuya ait olan veya özelleştirme kapsamında bulunan  işletmeler ile organize sanayi bölgelerinden  temin ettikleri mal ve hizmet bedellerine ilişkin borçlarına mahsuben ödenir.” Hükmü yer almaktadır.

Dolayısıyla faaliyeti terk eden mükellefin indirimli orana tabi işlemlere ilişkin olarak yüklendiği vergilerden indirim konusu yapılamayan vergileri olması halinde, Bakanlar Kurulunca belirlenecek limiti(9) aşan kısmının iadesi mümkündür.

Örneğin, 2011 yılı içerisinde işini terk eden mükellefin talep edebileceği vergi miktarı 2011 yılı için alt sınır olan 14.300 TL’yi aşması halinde bu miktarın iadesini talep etmeleri mümkün bulunmaktadır.İadesi talep edilen miktarın 14.300’TL’nin altında olması halinde mükellefler bu miktarı bir daha indiremeyecekleri için, 2011 yılı gelir ve kurumlar vergisi matrahlarının tespitinde gider olarak dikkate alabilirler.(10)

Konu ile alakalı bir özelgede indirimli oranda KDV iadesinin yapılabileceği belirtilmiştir;

“İndirimli orana tabi işlemler dolayısıyla yüklenilen ve indirim yoluyla giderilemeyen KDV tutarlarının Bakanlar Kurulunca tespit edilecek (yeniden değerleme oranınca artırılan) sınırı aşan kısmının yıl içinde vergilendirme dönemleri itibariyle mahsuben, yılı içinde mahsuben iade edilemeyen tutarlarında izleyen yıl içinde mükellefin isteğine bağlı olarak nakden veya mahsuben iade talebi en erken izleyen yılın ocak dönemine ait olup şubat ayı içinde verilecek KDV beyannameleri ile yapılabilecek olup dilekçe ve ekleriyle başvurulacaktır. Ancak işinizi terk etmeniz nedeniyle terk tarihinden sonraki vergilendirme dönemleri için beyanname verme imkanınız bulunmamaktadır KDV özü itibariyle indirim mekanizması yoluyla mümkün olmazsa iade yoluyla mükellef üzerindeki KDV yükünü kaldırmayı amaçlamaktadır.

Bu nedenle ilgili tebliğler ve sirkülerdeki açıklamaları çerçevesinde hesaplanan iade tutarını işinizi terk ettiğiniz döneme ait KDV beyannamesinde göstermenizde bir sakınca bulunmamaktadır.”(11)

SONUÇ:

İşin terki dolayısıyla faaliyetleri sona eren mükelleflerin KDV karşısındaki durumu özellik gösteren bir durumdur.Mükelleflerin indirim konusu yapamadıkları  son döneme ait Devreden KDV’yi gider ya da maliyet unsuru olarak dikkate alabilmeleri mümkündür.Vergi İdaresince verilen görüşler de bu yöndedir. Ayrıca işin terki dolayısıyla söz konusu Devreden KDV‘nin iadesi mümkün olmayıp, istisnayi bir durum olarak sadece indirimli orana tabi işlemler dolayısıyla yüklenilen ve indirim yoluyla giderilemeyen KDV’nin iadesi mümkündür.(12)

 

__________________________________________

(1) Ayla ARSLAN,M.Coşkun YILMAZ SMMM, “İşini Terk Eden Mükelleflerin İndiremedikleri KDV’nin Durumu” Ankara SMMMO Bülten Dergisi,Sayı 195, 2011

(2)Maliye Bakanlığının, 19.09.1988  tarih ve 57334 sayılı Özelgesi.

(3)Maliye Bakanlığının 28.01.1994 tarih ve 0/29-394 Sayılı Özelgesi

(4) Maliye Bakanlığının 12.04.2001 tarih ve 20161 Sayılı Özelgesi

(5) Maliye Bakanlığının 17.12.1997 tarih ve 54944 Sayılı Özelgesi

(6) Danıştay 7. Dairesinin 02.11.1988 gün E:1986/3568 K:1988/2450 Sayılı Kararı

D.D.D.Genel Kurulunun 30.04.1993 tarih ve E:1992/296; K:1993/68 Sayılı Kararı

(7) Maliye Bakanlığının  19.09.1998 tarih ve 57334 sayılı; 01.02.1990 tarih ve 8882 sayılı Özelgeleri.

(8) Mehmet MAÇ, KDV Uygulaması

(9) İndirimli orana tabi işlemlerden doğan KDV iade taleplerinde, bu işlemler nedeniyle yüklenilen ve indirim yoluyla giderilemeyen KDV tutarının iade konusu yapılamayacak kısmıyla ilgili olarak  Bakanlar Kurulunca  belirlenen iade sınırı  2011 yılı için 14.300 TL’dir

(10) Nuri DEĞER YMM “Açıklamalı ve Uygulamalı Katma Değer Vergisi Kanunu”, Sf.1031,4. Baskı,Yaklaşım Yayıncılık,2011

(11) Malatya Vergi Dairesi Başkanlığı’nın B.07.1.GİB.4.44.15.01.2000.KDV Sayılı Özelgesi,

http://www.malatyavdb.gov.tr/muktezalar/kdv/muktezakdv15.htm

(12)1-  ARSLAN Ayla,YILMAZ M.Coşkun,” İşini Terk Eden Mükelleflerin İndiremedikleri KDV’nin Durumu”,  SMMM, Ankara SMMMO Bülten Dergisi,Sayı 195, 2011

2-  DEĞER Nuri, YMM “Açıklamalı ve Uygulamalı Katma Değer Vergisi Kanunu”, Sf.1031,4. Baskı,Yaklaşım Yayıncılık,2011

3-  MAÇ Mehmet, KDV Uygulaması

4- Danıştay 7. Dairesi’nin 02.11.1988 gün E:1986/3568 K:1988/2450 Sayılı Kararı

5- D.D.D.Genel Kurulu’nun 30.04.1993 tarih ve E:1992/296; K:1993/68 Sayılı Kararı

6- Maliye Bakanlığı’nın, 19.09.1988  tarih ve 57334 sayılı Özelgesi.

7- Maliye Bakanlığı’nın 28.01.1994 tarih ve 0/29-394 Sayılı Özelgesi

8- Maliye Bakanlığı’nın 12.04.2001 tarih ve 20161 Sayılı Özelgesi

9- Maliye Bakanlığı’nın 17.12.1997 tarih ve 54944 Sayılı Özelgesi

10- Maliye Bakanlığı’nın  19.09.1998 tarih ve 57334 sayılı; 01.02.1990 tarih ve 8882 sayılı Özelgeleri.

11- Malatya Vergi Dairesi Başkanlığı’nın B.07.1.GİB.4.44.15.01.2000.KDV Sayılı Özelgesi,

malatyavdb.gov.tr/muktezalar/kdv/muktezakdv15.htm”>http://www.malatyavdb.gov.tr/muktezalar/kdv/muktezakdv15.htm

Rızkullah ÇETİN

Vergi Müfettiş Yardımcısı

 

İDARE HUKUKUNDA İPTAL DAVASI

GİRİŞ

“Hukuk devleti”, Anayasa Mahkemesi’nin bir kararında da belirttiği gibi insan haklarına saygılı ve bu hakları koruyan, toplum yaşamında adalete ve eşitliğe uyan bir hukuk düzeni kuran ve bu düzeni sürdürmekte kendini yükümlü sayan, bütün davranışlarında hukuk kuralları ve Anayasa’ya uyan, işlem ve eylemleri yargı denetimine bağlı olan devlettir.(1)

Makalemizde kamu alacaklarının korunması maksadıyla açılan davalardan biri olan iptal davası incelenerek; borçlunun alacaklıların zararına yapmış olduğu tasarruflarının hükümsüz hale getirilmesi ve böylece kamu idaresinin alacağının elde edilme şeklinin ortaya konulması, konuyla ilgili çeşitli Yargıtay kararlarına da yer verilmek suretiyle uygulamaya dönük değerlendirmesi yapılacaktır.

İki bölüm olarak ele alınacak olan yazımızın birinci bölümde, dava konusu, taraflar, dava koşulları, görev ve yetki gibi altbaşlıklardan oluşan genel esaslara değinilecek olup, ikinci bölümde ise iptal davasının açılabileceği haller, iptal davasının alacaklı, borçlu ve üçüncü kişiler açısından doğurduğu sonuçlar değerlendirilecektir.

1-      GENEL ESASLAR

2.1-   İptal Davasının Mahiyeti

İptal davası, bir hukuki işlem, karar veya fiilin hükümsüzlüğünü sağlamak için açılan davaya verilen isimdir.(2)

6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’un iptal davasını düzenleyen 24-31.maddeleri (m.), İcra İflas Kanunu’nun (İİK) 277–284 maddelerinde yer alan düzenlemeleri karşılamaktadır. Genel bir çerçevede bakıldığında; Haciz ve iflastan önce borçlu, malvarlığı üzerinde tam bir tasarruf yetkisine sahip olduğundan, borçlunun bu yetkisine dayanarak yapabileceği, alacaklıların alacaklarını elde edememesine yönelik işlemlerine karşı alacaklıları koruyucu hükümler düzenlenmesi ihtiyacı ortaya çıkmıştır.

Bu bağlamda iptal davasını; borçlunun mallarının hacizden veya iflas kararının verilmesinden önce, alacaklılardan mal kaçırmak amacıyla yapmış olduğu bağışlamalar ve hileli tasarruflarının iptali için alacaklılara tanınan dava açma hakkı olarak tanımlayabiliriz.(3) Böylelikle bu dava sayesinde iptal edilen tasarruf veya muamele ile alacaklı kamu idaresi, alacağını tahsil ederek kamu alacağını koruma hakkını kullanmış olur.

İptal davasının amacını ise; borçlunun yapmış olduğu tasarruflar ile malvarlığının dışına çıkardığı mallarını, alacaklıların cebri icra yetkilerinin çerçevesi içine tekrar sokulması şeklinde belirleyebiliriz. (4)

2.2-   İptal Davasının Konusu

İptal davası aslında tali nitelikte bir dava olduğundan, alacaklı öncelikle haciz veya iflas yoluna başvurmalıdır. Ayrıca söz konusu dava, malın aynına ilişkin bir dava olmayıp şahsi bir dava niteliğinde olduğundan, alacaklı alacağını iptal edilen tasarruf veya muamelenin değeri üzerinden almak hakkına sahiptir.

Genel planda ise; borçlunun tasarruf veya muamelelerinin hükümsüzlüğü, iptal davasının konusunu teşkil eden alacak aslı ile sınırlı olduğundan, amaç sadece alacağın tahsilinden oluşmaktadır.(5)

6183 Sayılı Kanun’un (SK.) m.27 – m.30 hükümlerinde iptal davasının konusu üç başlık altında toplanmıştır:

– m.27 ve m.28’de düzenlenen ivazsız tasarruflar,

– m.29’da düzenlenen, borçlunun kamu borcunu ödeme güçsüzlüğündeyken yapmış olduğu tasarruflar,

–        m.30’da ise ilk iki grubun dışında bulunan ve genel nitelikte olan, kamu alacağının kısmen veya tamamen tahsiline imkân bırakmamak amacıyla borçlunun yapmış olduğu tasarruflar.

İlk iki grup işlemlerde maksat unsuru önem taşımamakta, borcun ödenmesine engel teşkil edebilecek açık ve haklı nedenler bulunmuş olsa da yapılan bu tasarruflar, belirli şartları sağladığı takdirde hükümsüz sayılmaktadır. Üçüncü grupta ise, borçlunun yapmış olduğu muameleler veya tasarruflarda maksat unsuru aranmakta, bu tür işlemlerin hükümsüzlüğü için kamu alacağının tahsiline imkan bırakmamak amacıyla yapılan tasarrufların bulunması gerekmektedir.(6)

Ancak burada şunu da belirtmek gerekir ki; m.27, m.28 ve m.29’da yer alan işlem ve tasarruflar, özel olarak hükme bağlandığından bu maddelerin kapsamına giren işlemler söz konusu olduğunda “özel hükmün varlığı halinde genel hükmün uygulanmayacağı” ilkesinden hareketle, sorun öncelikle bu maddeler çerçevesinde çözümlenecek ve her olayın kendi somut özelliği içinde ele alınması gerekecektir.(7)

2.3-   Davanın Şartları

2.3-1.     Kesinleşmiş Kamu Alacağının Bulunması;

İptal davasının açılabilmesi için öncelikle kesinleşmiş ve ödenecek aşamaya gelmiş bir kamu alacağının bulunması ön şarttır. Kamu alacağı 6183 SK. m.3’ün yapmış olduğu atıfla; aynı Kanun’un m.1 ve m.2 hükümlerine göre devlete, il özel idarelerine, belediyelere ait olup kamu hizmetlerinin uygulanmasından doğan alacaklar ile vergi, resim, harç, para cezası, gecikme zammı, faiz ve bunların takip masraflarını; ayrıca diğer kanunlarda 6183 SK’a göre tahsil edileceği belirtilen alacakları içerir.

Kamu alacağının kesinleşmesi ise belirli işlemlerin yapılmasını ve sürenin geçmesini gerektirir.(8) Kesinleşmemiş olan kamu alacaklarına karşı ise, söz konusu alacağının korunması amacıyla iptal davası açılamadığından, ihtiyati tahakkuk sonucu ihtiyati haciz uygulanabilir.

2.3-2. Davanın Konusunun Karşılıksız-Ödeme Gününden  Geriye Doğru İki Yıl Süre ile Sınırlı Olması;

6183 SK m.27 ve m.29’daki düzenlemelere göre, ödeme süresinin başladığı tarihten itibaren geriye doğru iki yıl içinde yapılan tasarruflar hükümsüzdür. Söz konusu ödeme süresinin başlama tarihinin belirlenmesi ise bu maddelerin uygulanması açısından özel önem teşkil etmektedir.

Sürenin belirlenmesinde; kamu alacağının doğduğu tarih, tasarrufun iptali için kabul edilmekte, ortada vergiyi doğuran olayın bulunması gerekmektedir.(9) Vergi Usul Kanunu m.19’da belirtilen vergi doğuran olay ise, mükellef veya sorumluların çeşitli vergi konularıyla ilişki kurması sonucu ortaya çıkmaktadır.

2.3-3.     Kamu Alacağının Tahsili İçin Yapılan Takibatın   Sonuçsuz Kalması;

6183 SK m.24’te düzenlenen iptal davasının açılabilmesi için, alacaklı vergi dairesinin borçlu nezdinde yapmış olduğu takibatlar sonuçsuz kalmalı; başka bir deyişle, borçlunun iptal davasına konu edilebilecek tasarrufları dışında bir malvarlığının bulunmaması gerekir. Burada dikkat edilmesi gereken husus ise, borçlu hakkında yapılan takibatın sonuçsuz kaldığının kamu alacaklısı tarafından ispat edilmesi gerektiğidir.

Tahsil daireleri, borçlunun haczi kabil başka bir malının bulunmadığını 6183 SK m.75 uyarınca aciz fişi düzenleyerek tespit edebilecekleri gibi, borçlunun haczi kabil başka malının bulunmadığını belgeleyen haciz tutanağını da bu hususta delil olarak gösterebilirler.

Söz konusu Kanun’un m.75 hükmündeki aciz hali;

“Yapılan takip sonunda, borçlunun haczi caiz malı olmadığı veya bulunan malların satış bedeli borcunu karşılamadığı takdirde borçlu aciz halinde sayılır.

Yapılan takip safhalarıyla bakiye borç miktarı bir aciz fişinde gösterilerek aciz hali tespit olunur”,

şeklinde tanımlanarak maddede belirtilen aciz fişiyle, borçlunun tüm varlığının kamu borcunu karşılayamayacak durumda olduğu kanıtlanmaktadır. Aciz fişinin alacaklıya sağladığı haklar ise şu şekilde örneklenebilir(10):

Satış işlemine devam edilmekle beraber, aciz fişi kalan borcun varlığını kanıtlayan bir senet hükmündedir.

Aciz fişi her türlü resim ve harçtan bağışıktır.

Aciz fişi elde eden alacaklı kamu idaresi, borçlunun mal bildirimine bağlı olmaksızın tasarrufun iptali için dava açmak hakkını elde eder.

Aciz fişine yazılan alacak için, borçluya yeniden ödeme emri çıkarılması gerekmez.

Aciz durumunda olan kamu borçlusu, sonradan edindiği malları ve gelirleri onbeş gün içinde tahsil dairesine bildirmek zorundadır. Bildirimde bulunmayan borçlu, 6183 SK m.112 hükmünce cezalandırılır.

Ayrıca aynı Kanun’un m.27 ve m.29 hükümlerinde düzenlenen kapsamda iptal davalarının açılmasında ise; mal beyanında bulunmayanlar ile haczi kabil malı olmadığını bildiren ya da beyan ettiği malın belirlenen değerine göre borca yetmediği anlaşılan kamu borçlularının aciz halinde oldukları kabul edilerek, “aciz fişi” veya “aciz tutanağı” aramaksızın haklarında iptal davası açılabilecektir.(11)

2.4-   İptal Davasında Görev Ve Yetki

6183 SK m.24’te düzenlenen iptal davalarının genel mahkemelerde açılacağı belirtilmiş olup, anlaşılacağı üzere bu hüküm söz konusu davaların adli yargıda görülmesini gerekli kılmaktadır.

Davaların genel mahkemelerde görüleceği saptandıktan sonra, ilk derece mahkemeleri olan asliye hukuk mahkemesinde mi, yoksa sulh hukuk mahkemesinde mi görüleceği meselesini çözmek gerekir. İşte bu sorunun çözümüne, görev kuralları aracılığıyla ulaşılır. Konusu, miktarı, değeri ve niteliği açısından bir davanın hangi mahkemenin görevine girdiğini belirleyen kurallara “görev kuralları” denilir.(12) Mahkemelerin görevi, kamu düzenine ilişkin olduğundan hiçbir yargı yeri kendi görevi içinde olmayan bir davaya bakamayacağı gibi, kendi görevi içinde olan bir davaya da bakmaktan kaçınamaz.(13) Kesinleşmiş olan kamu alacağının miktarıyla iptal konusu tasarruf değerinden hangisi az ise, görevli mahkeme ona göre değişen sulh hukuk veya asliye hukuk mahkemesi olarak belirlenecektir.

6183 SK’da söz konusu davanın nerede açılabileceğine dair bir hüküm bulunmadığından, yer itibariyle yetkili mahkemenin belirlenmesinde Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanunu’nun (HUMK) m.9 ve m.21 hükümleri uygulama alanı bulacaktır.

2.5-   İptal Davasında Uygulanacak Usul Hükümleri

6183 SK m.24’e göre, borçlu tasarruflarının iptali için genel mahkemelerde açılan bu davaya genel hükümlere göre bakılacağı belirtilmiştir. İİK m.277’de ve bunu izleyen maddeler kapsamına giren iptal davalarında uygulanacak usul hükümleri, HUMK m.507-m.511’de düzenlenen basit yargılama usulüne tabi iken, 6183 SK’da ise iptal davalarında genel hükümlerin uygulanması öngörülmüştür. Bununla beraber, iptal davalarının diğer davalardan öncelikli olarak görülmesi gerekmektedir. Ayrıca, bu davalara adli tatillerde de bakılabileceği ve temyiz süresinin adli tatillerde de işlemeye devam edeceğinin hükme bağlanmış olması, 6183 SK’da düzenlenen iptal davalarında uygulanacak usulün basit yargılama usulü ile taşıdığı bir benzerliktir.

2.6-   İptal Davasında Taraflar

2.6.1-     Davacı;

6183 SK’a göre açılabilecek iptal davasında davacı; devlet, il özel idareleri, belediyeler ve özel kanunlar uyarınca alacaklarını bu kanun hükümlerine göre takip ve tahsil edebilecek olan kamu idareleridir.

2.6.2-     Davalı

6183 SK m.25’te, iptal davalarının kimler aleyhine açılabileceği gösterilmiştir. İİK m.280 ile paralel düzenlenen söz konusu hükümde, hakkında kesinleşmiş bir kamu alacağı bulunmasından dolayı iptal davası açılabilecek olanlar şu şekilde belirtilmiştir:

Borçlu ile hukuki muamelede bulunan kimseler,

Kendisine kamu borçlusu tarafından ödemede bulunulanlar,

Asıl borçlu ile iptal konusu işlemi yapan kimselerin mirasçıları,

Kötü niyetli diğer üçüncü kişilerdir.

Kötü niyetin varlığı, tanık dahil her türlü delille ispat edilebilir. Böylece açılacak iptal davasında husumetin, borçlu ve borçlu ile tasarrufta bulunan kişiyle bu kişiden malı satın alan kişiye birlikte yöneltilmesi gerekir (14)

Yukarıda belirtilen hallerde, iptal davasında muhatap gösterilecek kişiler arasında mecburi dava arkadaşlığı vardır. Böylece üçüncü kişiye ya da mirasçılara karşı açılacak davalarda, borçlunun da muhatap olarak gösterilmesi gerekmektedir. Bu koşul mecburi olduğundan hâkimin re’sen gözetmesi gereken işlerden olup, aksi durumda mahkemece davacıya bu eksikliğin giderilmesi için uygun bir süre verilmesi gerekir.

2.7-   İptal Davasında Zamanaşımı

6183 SK’un “hükümsüz sayılmada zamanaşımı” başlığı altında düzenlenen m.26 hükmünde, aynı kanunun m.27, m.28, m.29 ve m.30’da sözü geçen tasarrufların, yapıldıkları tarihten itibaren 5 yıl geçtikten sonra, bu maddelere dayanılarak dava açılamayacağı belirtilmiştir.

Her ne kadar ilgili madde hükmünde zamanaşımı deyimi kullanılsa da, buradaki sürenin hak düşürücü nitelikte olduğu kabul edilmelidir. Zira kanunda, süreyi kesen veya durduran sebepler ile ilgili herhangi bir belirleme yapılmamış olması sebebiyle söz konusu hükmün hak düşürücü süreyi ifade ettiği anlaşılmaktadır.(15) Ayrıca İİK m.284’te düzenlenen paralel hüküm de aynı şekilde “hak düşürücü müddet” başlığını taşımaktadır.

Kanunda belirlenen süre içerisinde hak sahibinin hakkını kullanmamış veya daha geniş bir ifadeyle; yapması gerekeni yapmamış olması, bu süre içinde hak sahibinin hareketsiz kalması halinde hak düşürücü süreden söz edilir. Prensip itibariyle böyle süreler yenilik doğuran haklar için söz konusu olur.(16) Hak düşürücü sürenin işlemesi durmayacağı ve kesilmeyeceği gibi hâkim, söz konusu süreyi taraflar ileri sürmese bile re’sen göz önüne almalıdır.

Maddede geçen sürenin hak düşürücü süre olduğu konusunda öğretide ve Yargıtay’da da görüş birliği mevcuttur. Gerçekten, Yargıtay İcra İflas Dairesi 1967/5952 sayılı kararıyla 6183 SK m.26’daki sürenin zamanaşımı değil, hak düşürücü süre niteliği taşıdığına hükmetmiştir.(17)

______________________________________

(*)       (Eski Vergi Denetmeni ve İSU Genl.Mdrl.Teftiş Kurl.Başknı)

(**) (Eski Vergi Denetmeni)

(1) Anayasa Mahkemesi Kararlar Dergisi, Sayı 20, s.161.

(2) Binnur Çelik, Kamu Alacaklarının Takip ve Tahsil Hukuku, 2. Bası (bs.), İstanbul, Türkiye İş Bankası Kültür Yayınları, 2002, s. 93.

(3) Baki Kuru, Ramazan Arslan, Ejder Yılmaz, İcra ve İflas Hukuku, 22. bs., Ankara, Yetkin Yayınları, 2008, s.614.

(4) Saim Üstündağ, İflas Hukuku, 7. bs., İstanbul, y.y.,  2007, s.281.

(5) Yılmaz Özbalcı, Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun Yorum ve Açıklamaları, Ankara, Oluş Yayıncılık, 2007, s. 310.

(6) A.e., s. 310.

(7) Edip Şimşek, Amme Alacakları Tahsil Usulü Kanun Şerhi, Ankara, Eka Yayıncılık, 1990, s. 195.

(8) Mustafa Gülseven, Açıklamalı – İçtihatlı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun, Ankara, Seçkin Yayınevi, 1999, s. 169.

(9)  Şimşek, a.g.e., s.195.

(10) A.e., s.587.

(11) A.e., s.194.

(12) H. Yavuz Alangoya, M. Kamil Yıldırım, Nevhis Deren-Yıldırım, Medeni Usul Hukuku Esasları, 6. bs., İstanbul, Alkım Yayınevi, 2006, s. 62.

(13) Halil Kalabalık, İdari Yargılama Usulü Hukuku, 2.bs, İstanbul, Değişim Yayınları, 2006, s. 51.

(14) Gülseven, a.g.e., s. 177.

(15) Özbalcı, a.g.e., s. 321.

(16) M. Kemal Oğuzman, Turgut Öz, Borçlar Hukuku Genel Hükümler, 4.bs., İstanbul, Filiz Kitabevi, 2005, s. 464.

(17) Gülseven, a.g.e. s. 183.

Tunay BAKIR                       Ali YAKUT

Kocaeli Valiliği İÖİ.                  İstanbul Üniversitesi

K.İç Denetçisi(*)                         K.İç Denetçisi(**)

 

Yeni TTK'ya Göre Anonim Şirketlerde Yönetim Kurulunun İbrası

YENİ TÜRK TİCARET KANUNU KAPSAMINDA

ANONİM ŞİRKETLERDE YÖNETİM

KURULUNUN İBRASI

Giriş

Aklama, temize çıkarma anlamında kullanılan ibra, yönetim kurulunun bir yıllık işlem ve faaliyetlerinin genel kurula sunularak görüşülmesi neticesinde ortaklar tarafından kabul edilmesiyle gerçekleşmektedir.

Genel kurulca seçilen ve yetkilendirilen yönetim kurulu, şirketin nam ve hesabına anasözleşmede belirtilen amaç ve faaliyetlere paralel olarak genel kurulca istenen ve belirlenen hedefleri yerine getirmeye yönelik işlemlerde bulunmakta, yıl içinde yapılan harcamalar ve diğer çalışmalar ertesi yıl yapılan olağan genel kurul toplantısında ortakların bilgisine sunulmaktadır.

Yönetim kurulunun faaliyetleri ile bilançonun genel kurulda onaylaması yönetimin aklanması anlamına gelmektedir. Yapılan harcamaların ve işlemlerin genel kurulca ibra edilmiş olması aynı zamanda yönetim kurulunun hukuki sorumluluğunu da ortadan kaldırmakta, ibra kararı verilmek suretiyle yönetim kurulunun, ibra edilen dönem için hukuki sorumluluğunu gerektirecek bir durumun olmadığı kabul edilmektedir.

Şirketin genel kurul toplantı gündemine konulan “yönetim kurulunun ibrası” maddesinin görüşülmesi neticesinde yapılan oylamada, yöneticiler hakkında ibra kararı alınması halinde, sözü edilen karar ilgili dönem yöneticilerinin tamamını ve tüm faaliyet dönemini kapsamaktadır.

İbranın Kapsamı

Yürürlükteki 6762 sayılı Türk Ticaret Kanunu’nun (ETTK) 380. maddesine göre, aksine bir açıklama olmadığı takdirde bilançonun genel kurulca tasdik edilmesi yönetim kurulunun ibrasını da kapsamaktadır. Maddede ayrıca; bilançoda bazı hususların belirtilmemesi veya bilançonun şirketin gerçek durumunun görülmesine mani yanlış birtakım hususları içermesi halinde ibranın geçerli olmayacağı da hüküm altına alınmıştır.

6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu’nda (YTTK), yönetim kurulu üyelerinin seçimi, süreleri, ücretleri ile huzur hakkı, ikramiye ve prim gibi haklarının belirlenmesi, ibraları hakkında karar verilmesi ve görevden alınmaları genel kurulun devredemeyeceği yetkiler arasında sayılmıştır. Her faaliyet dönemi sonundan itibaren üç ay içinde yapılması zorunlu olan olağan genel kurul toplantılarında, diğer hususların yanı sıra yönetim kurulu üyelerinin ibralarına ilişkin görüşme yapılarak karar alınması gerekmektedir.

YTTK’nun 424.maddesinde, bilançonun onaylanmasına ilişkin genel kurul kararının, kararda aksine açıklık bulunmadığı takdirde, yönetim kurulu üyelerinin, yöneticilerin ve denetçilerin ibrası sonucunu doğuracağı, bununla birlikte, bilançoda bazı hususlar hiç veya gereği gibi belirtilmemişse veya bilanço şirketin gerçek durumunun görülmesine engel olacak bazı hususları içeriyorsa ve bu hususta bilinçli hareket edilmişse onamanın ibra etkisini doğurmayacağı hükmüne yer verilmiştir.

TTK’nun 380.maddesi içeriğine paralel düzenlenen bu maddedeki ayırt edici özellik, ibranın varlığı için bilanço konusundaki menfi durumun bilinçli olarak yapılmış olması şartının aranmasıdır. YTTK’nun 558.madde hükmü gereği olarak, ibranın kapsadığı maddi olayların da açıklanması gerekmektedir. Bu durumda, gündemde yer alan yönetim kurulu üyelerinin ibrası maddesi görüşülürken, ibranın hangi maddi olayları kapsadığı açıklanmalı, konunun müzakeresinden sonra oylama yapılmalıdır.

Bu çerçevede, YTTK’na göre ibranın geçerli olması için; yönetim kurulunun ibrasının genel kurul toplantısında ayrı bir gündem maddesi olması, ibranın kapsadığı maddi olayların detaylı şekilde açıklanması, bilançonun genel kurulca onaylanması, bu kararda aksine bir açıklık bulunmaması, bilançoda tüm hususların tam ve gereği gibi belirtilmiş olması, bilançonun şirketin gerçek durumunun görülmesine imkan sağlayacak tarzda düzenlenmiş olması şartları aranmalıdır.

Genel kurul müzakerelerinde veya genel kurula sunulan bilançoda açıklanan maddi olaylar dışındaki olaylar nedeniyle, daha sonra yönetim kurulu üyelerinin sorumluluğunun söz konusu olması durumunda, şirket tarafından yönetim kurulu üye/üyeleri hakkında zarar ziyan davası açılmasını engelleyen bir hüküm ETTK’da bulunmamaktadır. Ayrıca ibra kararı alınmamışsa aynı durum YTTK’da da geçerlidir.

Diğer taraftan, şirketin yönetim kurulu üyeleri ile yönetimde görevli imza yetkisini haiz kişilerin, yönetim kurulu üyelerinin ibra edilmelerine ilişkin kararlarda kendilerine ait paylardan doğan oy haklarını kullanmaları mümkün değildir.

İbra Kararının İptali

YTTK uyarınca, genel kurul toplantısında haklarında ibra kararı alınan yönetim kurulu üyeleri ile ilgili ibranın, daha sonra yapılacak herhangi bir genel kurulda yeniden görüşülerek  kaldırılması engellenmiştir. Getirilen bu yenilik, yönetim kurulu üyeleri açısından bir güvence niteliğindedir.

Bununla birlikte, 445.madde hükmünün saklı olduğu belirtilmek suretiyle, 446’ncı maddede belirtilen kişilerin, kanun veya esas sözleşme hükümlerine ve özellikle dürüstlük kuralına aykırı olan genel kurul kararları aleyhine, karar tarihinden itibaren üç ay içinde, şirket merkezinin bulunduğu yerdeki asliye ticaret mahkemesinde iptal davası açabilecekleri düzenlenmiştir.

Sözü edilen maddede dava açmaya yetkililer; toplantıda hazır bulunup da karara olumsuz oy veren ve bu muhalefetini tutanağa geçirten, toplantıda hazır bulunsun veya bulunmasın, olumsuz oy kullanmış olsun ya da olmasın; çağrının usulüne göre yapılmadığını, gündemin gereği gibi ilan edilmediğini, genel kurula katılma yetkisi bulunmayan kişilerin veya temsilcilerinin toplantıya katılıp oy kullandıklarını, genel kurula katılmasına ve oy kullanmasına haksız olarak izin verilmediğini ve yukarıda sayılan aykırılıkların genel kurul kararının alınmasında etkili olduğunu ileri süren pay sahipleri, yönetim kurulu ile kararların yerine getirilmesi, kişisel sorumluluğuna sebep olacaksa yönetim kurulu üyelerinden her biri şeklinde sayılmaktadır.

Diğer yandan, şirket genel kurulunun, yönetim kurulu üyeleri hakkında aldığı ibraya ilişkin kararın, pay sahiplerinin dava haklarına etkilerine bakıldığında, ikili bir ayrıma gidildiği görülmektedir. İbra kararı, ibranın kapsadığı açıklanan maddi olaylara ilişkin olarak, şirketin, ibraya olumlu oy veren ve ibra kararını bilerek payı iktisap etmiş olan pay sahiplerinin dava hakkını kaldırmaktadır. Buna göre, genel kurul toplantısına katılarak ibra lehinde oy kullanan pay sahipleri ile yönetim kurulu üyeleri hakkında ibra kararı alındığından haberdar olarak hisse sahibi olan pay sahiplerinin dava açma hakları ortadan kalkmaktadır. Genel kurulda ibra aleyhinde oy kullanan diğer pay sahiplerinin dava hakları ise, ibra tarihinden itibaren altı ay olarak belirlenmiş olup bu sürenin geçmesiyle dava hakkının düşeceği öngörülmüştür.

Hukuki Sorumluluk Davası

ETTK’da, ibra edilmeyen yönetim kurulu üyeleri aleyhine açılacak mali sorumluluk davası 341.maddede düzenlenmiştir. Bu madde uyarınca dava açılabilmesi için, öncelikle konuyla ilgili olarak şirket genel kurulunda karar verilmesi, bu karar doğrultusunda şirket adına denetçiler tarafından dava açılması gerekmektedir. Ayrıca, genel kurulda dava açılmamasına karar verilmesine rağmen esas sermayenin en az 1/10’unu temsil eden pay sahiplerinin dava açılması yönünde oy kullanması halinde, bir ay içerisinde dava açılması zorunluluğu bulunmaktadır.

YTTK uyarınca ise, şirketin uğradığı zararın tazmini, şirket ve her bir pay sahibi tarafından istenebilecektir (555/1). Bu haliyle, yöneticiler hakkında genel kurul kararı alınarak dava açılması şartının getirilmediği ortaya çıkmaktadır. Kanunda genel kurulun görev ve yetkilerini düzenleyen 408.maddeye bakıldığında; genel kurulun, kanunda ve esas sözleşmede açıkça öngörülmüş bulunan hallerde karar alacağının belirtildiği, yönetim kurulu üyeleri hakkında dava açılmasına ilişkin olarak görev ve yetkiye yer verilmediği görülmektedir. Diğer maddelerde de bu yönde bir görev ve yetki bulunmamaktadır. Belirtilen hükümlere göre, yöneticiler hakkında dava açmaya genel kurulun yetkili olduğuna ilişkin şirketin esas sözleşmesinde hüküm bulunmaz ise, genel kurulun bu konuda görev ve yetkisinin olmadığının kabulü gerekecektir.

Yönetim kurulu üyelerinin şirketi zarara uğratıcı eylemleri nedeniyle haklarında dava açılabilmesinin ön koşulu olan genel kurul kararının varlığı YTTK’da açıkça düzenlenmediğinden, yönetim kurulu üyelerinin mali sorumluluğu hakkında açılacak davalarda, dava açmaya yetkililer açısından tartışmalı durumların ortaya çıkacağını düşünmekteyiz.

Dava Zamanaşımı

Bir diğer husus, yönetim kurulu aleyhine açılacak davalarda zamanaşımı konusu olup ETTK’nın 341.maddesinde buna ilişkin hüküm yer almamaktadır. YTTK’da, sorumlu olanlara karşı tazminat istemek hakkının, davacının zararı ve sorumluyu öğrendiği tarihten itibaren iki ve her halde zararı doğuran fiilin meydana geldiği günden itibaren beş yıl geçmekle zamanaşımına uğrayacağı belirtilmektedir.

Ancak zarar doğuran eylem cezayı gerektiriyor ise ve Türk Ceza Kanunu’na göre daha uzun dava zamanaşımına tabi bulunuyorsa, tazminat davasına da bu zamanaşımı uygulanacaktır. Buna göre, yönetim kurulu üyeleri hakkında açılacak mali sorumluluk davalarında zamanaşımı süresinin, fiilin cezai sorumluluk doğurmadığı hallerde azami 5 yıl olması gerekmektedir. Sorumlular aleyhinde açılacak davalarda yetkili mahkeme şirketin merkezinin bulunduğu yer asliye ticaret mahkemesidir.

YTTK’da ibra ile ilgili kısımda kurucuların, yönetim kurulu üyelerinin ve denetçilerin, şirketin kuruluşundan ve sermaye artırımından doğan sorumluluklarının, şirketin tescili tarihinden itibaren dört yıl geçmedikçe sulh ve ibra yoluyla kaldırılamayacağı düzenlenmiştir. Belirtilen sürenin geçmesinden sonra sulh ve ibra ise ancak genel kurulun bu konuya ilişkin açık onayıyla geçerlilik kazanacaktır. Kanunda azlık hakkı kapsamında yapılan düzenleme uyarınca, esas sermayenin onda birini, halka açık şirketlerde yirmide birini temsil eden pay sahiplerinin genel kurulda sulh ve ibranın onaylanmasına karşı olması durumunda, sulh ve ibranın genel kurul tarafından onaylanması gerçekleşmeyecektir.

Sonuç

YTTK’da, anonim şirketlerin yönetim kurulu üyelerinin ibralarına ilişkin esaslı değişiklikler getirilmemiş olmakla birlikte, özellikle yöneticilerin ibrasının gündeme alınması, ibraya konu maddi olayların genel kurula açıklanması ve ibra edilmeyen yöneticiler hakkında dava açılmasına dair konularda dikkatli hareket edilmesi gereği ortaya çıkmaktadır.

Bu nedenle, anonim şirketlerin genel kurul toplantılarına hazırlık sürecinde ibra ile ilgili hususlara yetkililerce ayrı bir önem verilmeli, bu bağlamda, şirket bilançosunun genel kabul görmüş muhasebe ilke ve esaslarına uygun şekilde ve ayrıntılı olarak düzenlenmesinde çok daha titiz davranılmalıdır.

Hayrettin GÜRSEN

Gümrük ve Ticaret Başmüfettişi